Bởi đặc điểm số lượng nhiều, giá trị lớn, kế toán thường gặp khó khăn trong công tác quản lý, rà soát số liệu liên quan tới các tài sản này
1. Khái niệm, đặc điểm tài sản cố định, bất động sản đầu tư
Mỗi loại tài sản có khái niệm, đặc điểm, điều kiện ghi nhận khác nhau, do đó, thủ tục để rà soát các loại tài sản này cũng khác nhau. Kế toán cần phân biệt được các loại tài sản để ngay từ khi lập kế hoạch mua sắm, và giao cho đơn vị sử dụng, tập hợp chi phí, kết chuyển tài sản phù hợp, từ đó hạch toán hay theo dõi đúng theo quy định. Từ việc phân loại tài sản đúng, kế toán có thể có những biện pháp kiểm soát, rà soát tài sản thích hợp. Khái niệm, đặc điểm một số loại tài sản như sau:
- Tài sản cố định
Tài sản cố định bao gồm tài sản cố định hữu hình và vô hình, là các tài sản có hình thái vật chất hoặc không có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh và phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận tài sản cố định hữu hình/vô hình. Ví dụ tài sản cố định hữu hình như nhà cửa vật kiến trúc, máy móc thiết bị, phương tiện vận tải,… Ví dụ tài sản cố định vô hình như bản quyền phần mềm, quyền sử dụng đất,…
- Bất động sản đầu tư
Bất động sản đầu tư là bất động sản, gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá.
- Phân biệt tài sản cố định, bất động sản đầu tư
Ta có bảng so sánh khái niệm, đặc điểm các loại tài sản này như sau:
| Đặc điểm | Tài sản cố định | Bất động sản đầu tư |
| Tài sản được hình thành | Tài sản đã sẵn sàng đi vào sử dụng | Tài sản đã được hình thành, sẵn sàng để cho thuê hoặc bán |
| Loại tài sản | Tất cả các loại tài sản bao gồm cả có hình thái vật chất hoặc không có hình thái vật chất đáp ứng điều kiện ghi nhận tài sản cố định vô hình và hữu hình. Gồm bất động sản, máy móc thiết bị, phương tiện vận tải, …. | Chỉ bao gồm bất động sản như quyền sử dụng đất, nhà cửa, vật kiến trúc, … |
| Mục đích nắm giữ | Để sử dụng | Để thu lợi thông qua cho thuê hoặc chờ tăng giá để bán |
| Tài khoản theo dõi | Tài khoản 211 – Tài sản cố định hữu hình Tài khoản 213 – Tài sản cố định vô hình | Tài khoản 217 – Bất động sản đầu tư |
| Khấu hao | Khấu hao trong thời gian sử dụng hữu ích | Với bất động sản cho thuê, thực hiện trích khấu hao hàng kỳ Với bất động sản chờ tăng giá, không trích khấu hao, nhưng cuối kỳ thực hiện xác định tổn thất do giảm giá trị, và điều chỉnh giảm gí trị bất động sản đầu tư (nếu cần). |
2. Áp dụng cơ sở dẫn liệu trong rà soát các tài khoản tài sản
Cơ sở dẫn liệu là đích chứng minh mà kế toán hướng đến khi rà soát tài sản. Từ các cơ sở dẫn liệu đó, kế toán xác định những thủ tục tương ứng, đảm bảo số liệu kế toán phản ánh đúng thực tế hoạt động của doanh nghiệp. Tài sản cố định và bất động sản đầu tư là hai khoản mục trên Bảng cân đối kế toán, đồng thời được thuyết minh thông tin trên Thuyết minh báo cáo tài chính.
Do đó, cơ sở dẫn liệu áp dụng cho hai tài sản này gồm hai nhóm là cơ sở dẫn liệu với số dư tài khoản cuối kỳ và với các trình bày và thuyết minh. Ta có các thủ tục để rà soát tài sản tương ứng với từng cơ sở dẫn liệu như sau:
2.1. Cơ sở dẫn liệu với số dư tài khoản cuối kỳ
- Tính hiện hữu
Cơ sở dẫn liệu này đảm bảo tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu thực sự tồn tại. Áp dụng trong trường hợp này, nghĩa là không có rủi ro tài sản trên sổ sách không tồn tại trong thực tế. Để đảm bảo được tính hiện hữu của tài sản, kế toán có thể thực hiện thủ tục kiểm kê book to floor – đi từ số liệu trên sổ sách đối chiếu với số liệu thực tế. Công tác kiểm kê áp dụng tương tự cho cả tài sản cố định và bất động sản đầu tư bao gồm một số điểm chính như sau:
– Đối tượng tham gia kiểm kê: Tùy theo khối lượng công việc có thể quyết định số người tham gia kiểm kê, tuy nhiên cần đảm bảo tối thiểu hai đối tượng là kế toán tài sản (người theo dõi tài sản trên sổ sách) và người phụ trách quản lý tài sản (người theo dõi tài sản thực tế). Tất cả những đối tượng tham gia quá trình kiểm kê cần ký xác nhận trên biên bản kiểm kê để xác nhận kết quả thực tế kiểm kê cũng như các chênh lệch cũng như lý do chênh lệch mà các bên giải trình.
– Tần suất: Theo Điều 40 Luật Kế toán năm 2015, doanh nghiệp phải thực hiện kiểm kê tài sản trong các trường hợp sau đây:
+ Cuối kỳ kế toán năm;
+ Đơn vị kế toán bị chia, tách, sáp nhập, hợp nhất, giải thể, chấm dứt hoạt động, phá sản hoặc cho thuê;
+ Đơn vị kế toán được chuyển đổi loại hình hoặc hình thức sở hữu;
+ Xảy ra hỏa hoạn, lũ lụt và cá thiệt hại bất thường khác;
+ Đánh giá lại tài sản theo quyết định của cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
+ Các trường hợp khác theo quy định của pháp luật.”
Lưu ý: Trong trường hợp khối lượng tài sản của doanh nghiệp quá lớn, không thể thực hiện kiểm kê toàn bộ cùng một lần, doanh nghiệp có thể chọn mẫu kiểm kê tài sản. Tuy nhiên, để đảm bảo hiệu quả của công tác kiểm kê, doanh nghiệp nên lựa chọn số lượng mẫu đủ lớn theo cách thức chọn mẫu kiểm kê phù hợp.
– Quy trình kiểm kê: Sau khi đã xác định được đối tượng kiểm kê, thành phần tham gia kiểm kê sẽ tiến hành kiểm đếm thực tế tài sản, và đối chiếu với số lượng trên sổ sách. Nếu có chênh lệch cần xác định nguyên nhân để có hướng xử lý phù hợp. Một số nguyên nhân dẫn đến chênh lệch có thể bao gồm:
+ Tài sản bị mất cắp
+ Tài sản đã gửi sang khách hàng để triển khai dự án
+ Tài sản đang gửi đi để sửa chữa
+ Tài sản cho thuê
+ ….
– Kết quả kiểm kê: Sau khi kết thúc kiểm kê, cần có Biên bản kiểm kê liệt kê các tài sản được kiểm đếm, số liệu sổ sách và số liệu thực tế tương ứng, giải thích nguyên nhân chênh lệch nếu cần. Biên bản kiểm kê cần có chữ ký xác nhận của tất cả những thành viên tham gia quá trình kiểm kê.
Ngoài ra, trong công tác kiểm kê bất động sản đầu tư, người thực hiện kiểm kê cần kết hợp phỏng vấn người phụ trách quản lý tài sản mục đích sử dụng hiện tại của tài sản (để cho thuê, chờ tăng giá để bán hay sử dụng cho hoạt động kinh doanh), từ đó đánh giá tính phù hợp trong việc ghi nhận tài sản như hiện tại, và có điều chỉnh kịp thời (nếu cần).
- Tính đầy đủ
Rủi ro liên quan đến cơ sở dẫn liệu này là rủi ro tài sản, nợ phải trả không được ghi nhận đầy đủ. Áp dụng trong công tác rà soát tài sản cố định và bất động sản đầu tư, cơ sở dẫn liệu này đồng nghĩa với việc tất cả các tài sản của doanh nghiệp đều được ghi nhận đầy đủ trong sổ kế toán.
Với mục tiêu hướng tới là tính đầy đủ, kế toán có thể thực hiện rà soát thông qua thực hiện kiểm kê floor to book- đi từ số liệu thực tế đối chiếu với sổ sách. Thủ tục này được thực hiện đồng thời với công tác kiểm kê book to floor đã đề cập ở trên. Trong quá trình kiểm kê, người kiểm kê sẽ đồng thời quan sát các tài sản đang có tại địa điểm kiểm kê, đối chiếu ngược lại với Bảng theo dõi tài sản cố định.
Nếu tài sản đang hiện hữu tại phân xưởng, văn phòng thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp mà không có trên sổ, nghĩa là tài sản chưa được hạch toán, số dư tài sản cố định đang phản ánh không đầy đủ thực tế tài sản của doanh nghiệp. Tuy nhiên, một số trường hợp tài sản nằm trong nhà xưởng, khuôn viên của đơn vị, không có trên sổ sách nhưng không cần điều chỉnh số liệu sổ sách như máy móc thiết bị nhận giữ hộ, tài sản thuê hoạt động …
Lưu ý, nếu tài sản đang không được sử dụng, cần tìm hiểu nguyên nhân tài sản không được sử dụng là do tài sản chưa hoàn thành lắp đặt, do hỏng hóc không thể sử dụng, hoặc do tài sản để chờ tăng giá, từ đó có những điều chỉnh phù hợp. Cách thức xử lý cho một số trường hợp điển hình như sau:
– Nếu tài sản đang không được sử dụng do chưa hoàn thành lắp đặt, và tài sản đó không có trên Bảng theo dõi tài sản thì cần kiểm tra đến danh sách các tài sản đang lắp đặt được ghi nhận trên tài khoản Chi phí xây dựng cơ bản dở dang. Nếu tài sản chưa được ghi nhận thì cần ghi nhận bổ sung, đảm bảo tính đầy đủ.
– Nếu tài sản không được sử dụng do hỏng hóc, cần đánh giá khả năng sửa chữa và khả năng sử dụng trong tương lai. Nếu tài sản không thể mang lại lợi ích trong tương lai, doanh nghiệp cần lên phương án thanh lý tài sản, và điều chỉnh giảm giá trị tài sản sau khi thanh lý.
– Nếu tài sản (không phải là bất động sản) không sử dụng nhưng được giữ với mục đích bán lại, đối chiếu với danh sách trên Bảng theo dõi tài sản cố định, nếu tài sản này được theo dõi trên sổ sách thì cần phân loại lại sang tài sản hàng hóa ghi nhận trên khoản mục Hàng tồn kho. Nếu tài sản này đã nằm trên khoản mục Hàng tồn kho rồi thì không cần thực hiện điều chỉnh mà tiếp tục theo dõi để đánh giá việc giảm giá trị.
- Quyền và nghĩa vụ
Cơ sở dẫn liệu song hành cùng với rủi ro doanh nghiệp không có quyền và nghĩa vụ với các tài sản cũng như các khoản nợ phải trả mà doanh nghiệp đang ghi nhận. Đối với tài sản cố định và bất động sản đầu tư, rủi ro tương ứng sẽ là tài sản trên Bảng cân đối kế toán không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Rủi ro ở đây bao gồm cả trường hợp tài sản cố định cho thuê tài chính tuy nhiên vẫn đang ghi nhận và theo dõi trên khoản mục tài sản của doanh nghiệp.
Để xác định quyền sở hữu của doanh nghiệp với các tài sản, kế toán có thể thực hiện kiểm tra chi tiết chứng từ của mỗi nghiệp vụ tăng, giảm tài sản trong kỳ (nếu số dư đầu kỳ đã được kiểm tra). Nếu số dư đầu kỳ chưa được kiểm tra, kế toán cần kiểm tra cả các tài sản phát sinh từ các kỳ trước.
Việc kiểm tra chứng từ sẽ tập trung vào các giấy tờ thể hiện quyền sở hữu của doanh nghiệp như giấy chứng nhận quyền sử dụng đất, giấy tờ đăng ký xe, hợp đồng, biên bản bàn giao, … Từ đó chứng minh quyền sở hữu của doanh nghiệp với các tài sản mà doanh nghiệp ghi nhận. Trong trường hợp rủi ro liên quan đến tài sản thuê hoặc cho thuê tài chính, cần kết hợp với các thủ tục kiểm kê tính hiện hữu và kiểm tra chi tiết nghiệp vụ ghi nhận doanh thu cho thuê để phát hiện rủi ro này.
- Đánh giá và phân bổ
Rủi ro liên quan đến cơ sở dẫn liệu đánh giá và phân bổ là rủi ro giá trị tài sản ghi nhận không chính xác và phù hợp theo quy định, hướng dẫn của các văn bản pháp luật có liên quan (chuẩn mực, thông tư, …).
Kế toán có thể rà soát theo cơ sở dẫn liệu này thông qua một số thủ tục sau:
- Thực hiện kiểm kê
Trong quá trình kiểm kê, không chỉ tập trung vào đối chiếu số lượng, người thực hiện kiểm kê cũng cần đánh giá khả năng sử dụng của các tài sản đang được doanh nghiệp theo dõi.
Nếu tài sản đã hỏng hóc, không còn giá trị sử dụng, doanh nghiệp cần tổng hợp và tổ chức thanh lý. Nếu các tài sản cần thanh lý vẫn chưa khấu hao hết, doanh nghiệp phải thực hiện quản lý, theo dõi, bảo quản theo quy định hiện hành và tiếp tục trích khấu hao theo hướng dẫn trong Thông tư 45/2013/TT-BTC.
Riêng với bất động sản đầu tư, người kiểm kê cần chú ý phỏng vấn để xác định mục đích sử dụng của tài sản. Với các bất động sản để cho thuê thì cần nằm trên bảng theo dõi bất động sản cho thuê, và trích khấu hao hàng kỳ. Với bất động sản nắm giữ chờ tăng giá cần đánh giá khả năng sử dụng, tổn thất do giảm giá trị (nếu có), ghi nhận tổn thất đó vào chi phí giá vốn trong kỳ đồng thời điều chỉnh giảm giá trị bất động sản đầu tư (điểm 3.8 điều 39 Thông tư 200/2014/TT- BTC).
- Kiểm tra chứng từ chi tiết
Cơ sở dẫn liệu đánh giá và phân bổ tài sản cũng được thể hiện qua giá trị tài sản ghi nhận và khấu hao tương ứng của các tài sản này. Để đảm bảo cơ sở dẫn liệu này, trong quá trình kiểm tra chứng từ chi tiết, kế toán kiểm tra đến các chứng từ sau:
– Chứng từ thể hiện nguyên giá: biên bản quyết toán, biên bản bàn giao, nghiệm thu, hóa đơn, hợp đồng, biên bản thanh lý hợp đồng, …
– Chứng từ thể hiện thời gian khấu hao: Biên bản nghiệm thu, bàn giao, biên bản xác nhận tài sản sẵn sàng đưa vào sử dụng, … thể hiện thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cũng như thời gian tài sản sẵn sàng sử dụng.
Hình 2: Kiểm tra chứng từ chi tiết
🡺 Từ đó đối chiếu các thông tin nguyên giá, thời gian khấu hao, thời điểm bắt đầu khấu hao với thông tin ghi nhận trên sổ sách, đảm bảo thông tin để tính toán chi phí khấu hao phù hợp với các quy định kế toán hiện hành.
- Tính toán lại chi phí khấu hao
Dựa trên thông tin về nguyên giá, thời gian khấu hao, thời điểm tính khấu hao, kế toán có thể thực hiện tính toán lại chi phí khấu hao và khấu hao lũy kế đến thời điểm cuối kỳ, đối chiếu với giá trị sổ sách để xác minh chi phí khấu hao trong kỳ cũng như chi phí khấu hao lũy kế.
Bên cạnh đó, xem xét việc phân bổ chi phí khấu hao vào các đầu tài khoản, ghi vào chi phí hay vốn hóa vào giá trị tài sản, đảm bảo việc hợp lý trong việc phân bổ chi phí khấu hao. Các doanh nghiệp lớn nếu đã có phần mềm kế toán hiện đại thì doanh nghiệp chỉ cần kiểm tra việc thiết lập quy tắc phân bổ ban đầu tại thời điểm thiết kế phần mềm. Tuy nhiên, với cách doanh nghiệp nhỏ, phần mềm kế toán còn hạn chế, việc rà soát vẫn cần thực hiện để đảm bảo chi phí khấu hao được hạch toán vào đúng các tài khoản chi phí.
2.2. Cơ sở dẫn liệu với các trình bày và thuyết minh
- Tính hiện hữu, quyền và nghĩa vụ
Cơ sở dẫn liệu liên quan đến rủi ro các thông tin thuyết minh trên báo cáo không phản ánh đúng sự thật, không thực tế xảy ra. Để rà soát các thông tin thuyết minh, kế toán kết hợp với các thủ tục rà soát tính hiện hữu, quyền và nghĩa vụ, đối chiếu thông tin trên báo cáo với thực tế xác minh được. Nếu thông tin trên thuyết minh phản ánh không đúng với thực tế nghiệp vụ, cần thực hiện công tác điều chỉnh thông tin một cách phù hợp.
- Tính đầy đủ
Cơ sở dẫn liệu khẳng định thông tin thuyết minh trên báo cáo tài chính trình bày đủ các thông tin theo như yêu cầu. Để đảm bảo giảm thiểu rủi ro thuyết minh báo cáo tài chính không đầy đủ, khi tiến hành rà soát, kế toán cần nắm được các yêu cầu về mặt thuyết minh đối với mỗi loại tài sản theo thông tư chuẩn mực.
Yêu cầu với tài sản cố định căn cứ theo Chuẩn mực kế toán số 03- Tài sản cố định hữu hình, VAS số 04- Tài sản cố định vô hình. Chuẩn mực VAS số 05- Bất động sản đầu tư trình bày các yêu cầu về thuyết minh với loại tài sản này. Từ các yêu cầu này, kế toán đối chiếu với các thông tin đang được thuyết minh, nếu thiếu thì bổ sung thông tin theo quy định.
- Phân loại và tính dễ hiểu
Để giảm thiểu rủi ro thông tin về tài sản trên báo cáo tài chính không rõ ràng, gây khó hiểu cho người đọc, kế toán nên kiểm tra về mặt trình bày và diễn giải của thông tin được thuyết minh, đảm bảo thông tin được trình bày rõ ràng, dễ hiểu.
- Tính chính xác và đánh giá
Cơ sở dẫn liệu này liên quan đến rủi ro thông tin trên báo cáo tài chính không chính xác. Công tác rà soát của kế toán theo góc độ này được thực hiện thông qua việc kiểm tra chứng từ, kết hợp các biện pháp kiểm kê, tính toán lại kết hợp khi rà soát theo các cơ sở dẫn liệu với số dư tài khoản cuối kỳ.
Trên đây là những thông tin cơ bản về tài sản cố định, bất động sản đầu tư cũng như tổng hợp các thủ tục giúp doanh nghiệp rà soát thông tin kế toán liên quan trước khi lập Báo cáo tài chính, đảm bảo tuân thủ hướng dẫn của chuẩn mực và thông tư kế toán hiện hành ở Việt Nam. Mời bạn đọc tiếp tục theo dõi các bài viết về Áp dụng tư duy rủi ro và thủ tục kiểm toán, hướng dẫn kế toán chủ động rà soát số liệu kế toán trước khi lập Báo cáo tài chính.
COMMENTS